L'ultima Legge di Bilancio ha apportato una grande modifica alla soggettività IRAP: secondo l'art. 1, comma 8, infatti: 

“A decorrere dal periodo d’imposta in corso alla data di entrata in vigore della presente legge l’imposta regionale sulle attività produttive, di cui al decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, non è dovuta dalle persone fisiche esercenti attività commerciali ed esercenti arti e professioni di cui alle lettere b) e c) del comma 1 dell’articolo 3 del medesimo decreto legislativo n. 446 del 1997”.

Sostanzialmente con questa disposizione viene disposta l’esclusione da IRAP per imprese individuali e professionisti individuali, mettendo così la parola fine alla possibilità d’instaurazione di un contenzioso legato alla struttura minimale e/o all’inesistenza dell’autonoma organizzazione. 

Con Circolare 18 febbraio 2022, n. 4, l’Agenzia delle Entrate ha fornito chiarimenti sull’esonero in oggetto.

Vediamo più in dettaglio quali sono le modifiche apportate.

Modifica alla soggettività passiva IRAP

Sono soggetti passivi IRAP i contribuenti che, nel territorio di una o più Regioni, esercitano abitualmente un’attività autonomamente organizzata diretta alla produzione o allo scambio di beni ovvero alla prestazione di servizi. 

Ai sensi dell’art. 3, comma 1, D.Lgs. n. 446/1997, sono soggetti ad IRAP: 

• le società ed enti di cui all’art. 73, comma 1, lett. a) e b), TUIR; 
• le società in nome collettivo, in accomandita semplice e società ad esse equiparate ai sensi dell’art. 5, comma 3, TUIR, nonché persone fisiche esercenti attività commerciali; 
• le persone fisiche, società semplici e società ad esse equiparate ex art. 5, comma 3, TUIR, esercenti arti e professioni;
• gli enti privati di cui all’art. 73, comma 1, lett. c), TUIR, nonché società ed enti di ogni tipo, compresi i trust non residenti (art. 73 comma 1, lett. d), TUIR); 
• le amministrazioni pubbliche, Camera dei Deputati, Senato della Repubblica, Corte costituzionale, Presidenza della Repubblica e organi legislativi delle regioni a statuto speciale.

La Legge di Bilancio 2022 dispone che a decorrere dal 2022 (periodo d’imposta in corso alla data di entrata in vigore della Legge di Bilancio 2022) l’IRAP non è dovuta dalle persone fisiche:

• esercenti attività commerciali,
• esercenti arti e professioni, 

di cui all’art. 3, comma 1, lett. b) e c), D.Lgs. n. 446/1997.

Persone fisiche esercenti attività commerciali

Come precisato dall’Agenzia nella citata Circolare n. 4/2022:

“si ritiene che siano esclusi dall’ambito soggettivo di applicazione dell’Irap, in base al combinato disposto di cui al comma 8 dell’articolo 1 della legge di bilancio 2022 e dell’articolo 55 del TUIR, le persone fisiche esercenti imprese commerciali, ove per «esercizio di imprese commerciali si intende l’esercizio per professione abituale, ancorché non esclusiva, delle attività indicate nell’art. 2195 del codice civile, e delle attività indicate alle lettere b) e c) del comma 2 dell’art. 32 che eccedono i limiti ivi stabiliti, anche se non organizzate in forma d’impresa» (articolo 55, comma 1, del TUIR)”.

Al ricorrere della condizione di esercizio di impresa commerciale, considerata la natura di impresa individuale, non sono soggette quindi ad IRAP, anche: 

• l’impresa familiare, 
• l’azienda coniugale non gestita in forma societaria.

Esercenti attività di lavoro autonomo

Nell’ambito soggettivo di esclusione dall’IRAP le persone fisiche esercenti arti e professioni di cui all’articolo 53, comma 1, TUIR residenti nel territorio dello Stato.

Per i predetti soggetti l’esonero opera ora a prescindere dalla sussistenza o meno dell’autonoma organizzazione e quindi anche in presenza di dipendenti/collaboratori e di beni strumentali “rilevanti”.

Studi associati

Con Circolare 13 giugno 2008, n. 45, l’Agenzia delle Entrate ritiene sussistente il requisito dell’organizzazione ogniqualvolta l’attività professionale è svolta in maniera associata da 2 o più professionisti.

La Legge di Bilancio 2022 non apporta variazioni alla disciplina in oggetto: le associazioni professionali/studi associati, così come tutti gli organismi societari (dalla società semplice alla SPA) rimangono soggetti ad IRAP. 

Anche la Circolare n. 4/2022 in merito precisa che:

“Il riferimento alle persone fisiche esercenti arti e professioni implica che resti assoggettato ad Irap l’esercizio di arti e professioni in forma associata di cui alla lettera c) del comma 3 dell’articolo 5 del TUIR”.

Dichiarazione IRAP e acconto IRAP 2022

Quali sono le conseguenze di questa modifica dal punto di vista degli obblighi di presentazione della dichiarazione, e del versamento dell'acconto?

Considerata l’esclusione da IRAP a partire dal periodo d’imposta 2022, la dichiarazione IRAP da presentare entro il 30 novembre 2022 in relazione al periodo d’imposta 2021, costituirà, per i nuovi soggetti esclusi, l’ultima dichiarazione IRAP.

Ne consegue che per il periodo d’imposta:

• 2021, sarà determinato l’importo del saldo a debito con il conseguente obbligo di versamento, ovvero del saldo a credito con possibilità di scegliere per il rimborso o per la compensazione nel Mod. F24;
• 2022, non sarà dovuto l’acconto.

IRAP

L’Imposta Regionale sulle Attività Produttive (IRAP) prende le mosse, a decorrere dal 1° gennaio 1998, dal Decreto Legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, in attuazione delle linee guida contenute nella Legge delega n. 662/1996.

Così, infatti, dispone l’articolo 1, comma 1, D.Lgs. n. 446/1997:

“È istituita l’imposta regionale sulle attività produttive esercitate nel territorio delle regioni”.

L’intento perseguito dal Legislatore era essenzialmente quello di accrescere il grado di autonomia finanziaria delle Regioni, alla luce del mutato assetto delle autonomie locali, caratterizzato da un crescente trasferimento di poteri e funzioni dal centro alla periferia.

In quest’ottica si pone la previsione dell’articolo 1, comma 43, Legge n. 244/2007, il quale prevede la cosiddetta “regionalizzazione” dell’IRAP:

“l’imposta regionale sulle attività produttive (IRAP) assume la natura di tributo proprio della regione e, a decorrere dal 1º gennaio 2009, è istituita con legge regionale”. 

Tuttavia l’articolo 42, comma 7, D.L. n. 207/2008 ha differito al 1° gennaio 2010 il termine a decorrere dal quale l’IRAP ha assunto natura di tributo regionale, con istituzione e regolamentazione con Legge regionale.

Nel corso degli anni la disciplina IRAP è stata interessata da interventi legislativi che hanno modificato, anche in modo sostanziale, l’originaria modalità di applicazione del tributo (il Legislatore ha infatti promosso un progressivo alleggerimento del prelievo, attraverso l’aumento delle somme deducibili dalla base imponibile).

La giurisprudenza ha inoltre dibattuto a lungo sia sulla costituzionalità del tributo (poi confermata, come meglio esposto più avanti) sia sulla sua applicabilità ai lavoratori autonomi e piccoli imprenditori, quali soggetti non caratterizzati da un’attività economica organizzata.

Come anticipato, la Legge di Bilancio 2022 ha disposto importanti modifiche in relazione alla soggettività passiva dell’imposta in esame: a decorrere dal periodo d’imposta 2022, sono escluse dall’IRAP le persone fisiche esercenti attività commerciali ed esercenti attività di arti e professioni, di cui all’art. 3, comma 1, lett. b) e c), D.Lgs. n. 446/1997.

Il volume Seac “IRAP 2022”

Il testo “IRAP 2022” edito da Seac è una guida alla comprensione del funzionamento dell’imposta e alla redazione del modello IRAP 2022. Il lettore è seguito passo per passo nella compilazione dei singoli quadri della dichiarazione, nonché nella determinazione e nel versamento dell’imposta dovuta.

Il volume è corredato da esempi pratici, tabelle e schemi riassuntivi in modo da permettere al lettore di individuare con facilità le principali novità che riguardano la disciplina IRAP.

Ampio spazio è dedicato:

• alle deduzioni per il personale dipendente, compresa quella del costo residuo per il personale dipendente (art. 11, comma 4-octies) ed estesa, a determinate condizioni, anche ai lavoratori stagionali;
• all’esenzione dall’IRAP per i produttori agricoli: si ricorda che resta ferma comunque la soggettività IRAP per le attività di agriturismo e di allevamento eccedente i limiti dell’art. 32, TUIR e per le attività connesse rientranti nell’art. 56-bis, TUIR, per le quali continua ad applicarsi l’aliquota ordinaria;
• alla sezione del quadro IS dedicata agli aiuti di Stato nella quale vengono esposti i dati necessari ai fini della registrazione degli stessi nel Registro nazionale degli aiuti di Stato, anche se va precisato che per le agevolazioni rientranti nel cosiddetto Temporary Framework, la presentazione dell’autodichiarazione di cui al DM 11 dicembre 2021 sostituisce di fatto l’obbligo di compilazione del prospetto degli aiuti di Stato nella dichiarazione IRAP; 
• al regime di contabilità semplificata per cassa: per le imprese in tale regime contabile, la determinazione della base imponibile IRAP è determinata applicando gli stessi criteri di imputazione temporale “improntati alla cassa” previsti dall’art. 66, TUIR, non rilevando più il valore delle rimanenze finali e delle esistenze iniziali di merci (fatto salvo il primo anno di applicazione).

Viene dato risalto all’esclusione, a partire dall’anno di imposta 2022, dal versamento dell’IRAP per gli imprenditori e i professionisti individuali: l’imposta a saldo per l’anno 2021 rimane comunque dovuta, mentre viene meno l’obbligo di corresponsione dell’acconto IRAP 2022.